Rozliczanie płac kierowców, a pakiet mobilności [KOMPENDIUM WIEDZY]

Pakiet mobilności obowiązuje od 2 lutego 2022 r. Poniżej prezentujemy kompleksowe opracowanie dotyczące najważniejszych zasad rozliczania wynagrodzeń kierowców wykonujących międzynarodowe przewozy drogowe, ze szczególnym uwzględnieniem składek ZUS, podatku dochodowego, tzw. diet wirtualnych oraz praktycznych problemów związanych z konstrukcją wynagrodzenia.

W 2026 r. istotną zmianą dla przewoźników jest wzrost prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej do kwoty 9420,00 zł. Dla porównania, w 2025 r. kwota ta wynosiła 8673,00 zł. Zmiana ta ma bezpośredni wpływ na rozliczanie podstawy składek ZUS kierowców wykonujących przewozy międzynarodowe.

1. Zgłoszenia do systemu IMI

Zgodnie z przepisami od 2 lutego 2022 r. przewoźnicy są zobowiązani do zgłaszania do systemu IMI kierowców wykonujących przewozy kabotażowe oraz cross-trade, czyli tzw. przerzuty, pojazdami o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony. Zgłoszenie do systemu IMI dotyczy przede wszystkim tych przewozów, które są objęte zasadami delegowania kierowców. W praktyce oznacza to konieczność prawidłowego ustalenia rodzaju wykonywanego przewozu, czasu pracy kierowcy za granicą oraz państw, przez które lub do których realizowany jest transport.

Instrukcja zgłoszenia kierowców do systemu IMI

Rodzaje przewozów – pakiet mobilności

Temat rozliczania wynagrodzeń kierowców oraz pakietu mobilności został szczegółowo omówiony w publikacji książkowej. Książka do kupienia w wydawnictwie CeDeWu.

2. Naliczanie płac kierowców zgodnie z pakietem mobilności – od czego zacząć

Zasady rozliczania kierowców międzynarodowych opierają się przede wszystkim na przepisach dotyczących podatku dochodowego, składek na ubezpieczenia społeczne oraz ustawy o czasie pracy kierowców.

• W zakresie podatku dochodowego kluczowe znaczenie ma art. 21 ust. 1 pkt 23d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• W zakresie składek na ubezpieczenia społeczne istotny jest art. 26f ustawy o czasie pracy kierowców, stosowany w powiązaniu z przepisami dotyczącymi pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców. Znaczenie ma również rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. dotyczące szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe..
  

Prawidłowe rozliczenie wynagrodzenia kierowców od lutego 2022 r. jest procesem złożonym. Wymaga ono nie tylko dokładnej analizy danych z kart kierowców, ale również uwzględnienia dodatków krajowych, płac sektorowych, tzw. diet wirtualnych oraz prawidłowego obliczenia obciążeń publicznoprawnych.  Kluczowe znaczenie ma odpowiednie oprogramowanie kadrowo-płacowe, dostosowane do obsługi kierowców wykonujących przewozy międzynarodowe. Bez właściwego systemu oszacowanie wynagrodzenia, składek ZUS, zaliczek na PIT, a następnie prawidłowe przygotowanie dokumentów takich jak PIT-11 czy podstawy zasiłkowe może być bardzo trudne.

3. Naliczanie składek ZUS w ramach pakietu mobilności

Przy rozliczaniu składek ZUS kierowców wykonujących międzynarodowe przewozy drogowe istotne znaczenie ma kwota prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej. W 2026 r. kwota ta wynosi 9420,00 zł brutto. Dla porównania, w 2025 r. wynosiła 8673,00 zł brutto.

Obliczenie podstawy wymiaru składek wymaga:

• Oszacowania wysokości tzw. diet wirtualnych.
• Odjęcia oszacowanych diet wirtualnych od kwoty wynagrodzenia.
• Porównania otrzymanej kwoty z prognozowanym przeciętnym wynagrodzeniem obowiązującym w danym roku.
• Jeżeli wynagrodzenie kierowcy jest niższe niż kwota prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w danym roku, składki opłaca się od faktycznej kwoty wynagrodzenia, na zasadach ogólnych.
• Jeżeli wynagrodzenie kierowcy przekracza przeciętne wynagrodzenie, od wynagrodzenia odejmuje się wartość diet wirtualnych. Jeżeli po tym odliczeniu uzyskana kwota jest niższa niż 9420,00 zł brutto, podstawą wymiaru składek jest co do zasady 9420,00 zł brutto. Jeżeli natomiast uzyskany wynik jest wyższy niż 9420,00 zł brutto, podstawą wymiaru składek jest uzyskana kwota.

W przypadku kwoty przeciętnego wynagrodzenia należy pamiętać o kilku ważnych zasadach:

• Kwota 9420,00 zł brutto jest niepodzielna i dotyczy ogólnie wynagrodzenia w całym miesiącu kalendarzowym.
• Kwota przeciętnego wynagrodzenia stanowi techniczny punkt odniesienia przy ustalaniu podstawy składek, a nie minimalne wynagrodzenie kierowcy.
• Zmiana wymiaru etatu kierowcy nie powoduje proporcjonalnego obniżenia tej kwoty.
• Urlop bezpłatny nie wpływa automatycznie na obniżenie kwoty limitu.

Rys. 1 Schemat rozliczania podstawy składek ZUS

4. Naliczanie podatku dochodowego w ramach pakietu mobilności

Podatek dochodowy oblicza się na zasadach ogólnych od przychodu kierowcy, po uwzględnieniu składek na ubezpieczenia społeczne, kosztów uzyskania przychodu, kwoty zmniejszającej podatek oraz ewentualnych ulg podatkowych. Dodatkowo od 19 sierpnia 2023 r. kierowcy zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę albo umowy zlecenia przysługuje pomniejszenie podstawy opodatkowania o równowartość 20,00 EUR za każdy dzień pobytu za granicą.

Przykład

Kierowca przebywał za granicą 21 dni.

20,00 EUR × 21 dni × 4,50 zł = 1890,00 zł.

O wskazaną kwotę można obniżyć podstawę opodatkowania, pod warunkiem spełnienia warunków wynikających z przepisów.

5. Budowa wynagrodzeń w ramach pakietu mobilności

Wynagrodzenia kierowców należy konstruować w taki sposób, aby z jednej strony optymalnie wykorzystać dostępne preferencje podatkowe i składkowe, a z drugiej strony zabezpieczyć pracodawcę przed niepotrzebnymi roszczeniami. Niezależnie od rodzaju wykonywanych przewozów dobrym rozwiązaniem jest wprowadzenie niższej podstawy wynagrodzenia oraz dodatków zależnych od jakości, ilości i rodzaju wykonywanej pracy. W praktyce mogą to być premie regulaminowe, dodatki wydajnościowe, premie za przestrzeganie przepisów lub inne składniki powiązane z realnym wykonywaniem pracy.

Kierowca wykonujący jedynie przewozy bilateralne i przewozy do krajów trzecich

W takim przypadku wynagrodzenie może obejmować:

• wynagrodzenie zasadnicze,
• ryczałt za pracę w porze nocnej,
• ryczałt za godziny nadliczbowe,
• zaliczkę lub ryczałt za dyżur,
• premię lub dodatek zależny od liczby dni pracy,
• premię za przestrzeganie przepisów,
• premię uznaniową lub regulaminową,
• dodatek za sanitariaty, 
• ekwiwalent za pranie odzieży / BHP

Kierowca wykonujący kabotaż i cross-trade

W przypadku kierowcy wykonującego przewozy kabotażowe oraz cross-trade należy dodatkowo uwzględnić wynagrodzenie zagraniczne za czas wykonywania pracy objętej zasadami delegowania

Wynagrodzenie może obejmować:

• wynagrodzenie zasadnicze,
• ryczałt za pracę w porze nocnej,
• ryczałt za godziny nadliczbowe,
• zaliczkę lub ryczałt za dyżur,
• wynagrodzenie zagraniczne za czas kabotażu i cross-trade,
• premię za weekend za granicą,
• premię za przestrzeganie przepisów,
• premię uznaniową lub regulaminową,
• dodatek za sanitariaty,
• ekwiwalent za pranie odzieży / BHP
• inne składniki wynikające z regulaminu wynagradzania.

Ewentualnie można ustalić system dniówek, które zawierają w sobie kilka omawianych składników. W takim przypadku szczególnie ważne jest jednak prawidłowe opisanie zasad naliczania wynagrodzenia w regulaminie wynagradzania, umowie o pracę lub innym wewnętrznym dokumencie pracodawcy.

6. Optymalizacja wynagrodzeń kierowców w ramach Pakietu mobilności

W 2026 r. istotnym punktem odniesienia dla rozliczeń jest kwota 9420,00 zł brutto. Jeżeli kierowca wykonujący międzynarodowe przewozy drogowe osiąga wynagrodzenie wyższe od tej kwoty, możliwe jest zastosowanie szczególnych zasad ustalania podstawy składek i podatku, z uwzględnieniem diet wirtualnych oraz innych świadczeń zwolnionych z PIT lub składek. Należy jednak pamiętać, że optymalizacja nie polega na sztucznym zaniżaniu wynagrodzenia ani wypłacaniu części wynagrodzenia poza listą płac. Prawidłowa optymalizacja powinna opierać się na:

• właściwej strukturze wynagrodzenia,
• regulaminie wynagradzania,
• rzetelnej ewidencji czasu pracy,
• prawidłowym ustaleniu rodzaju przewozów,
• prawidłowym ustaleniu okresów pobytu za granicą,
• właściwym zastosowaniu diet wirtualnych,
• prawidłowym rozliczeniu świadczeń zwolnionych z PIT i ZUS.

Optymalne wynagrodzenie kierowcy powinno być analizowane indywidualnie. Nie da się wskazać jednej uniwersalnej kwoty, która będzie prawidłowa dla każdej firmy i każdego kierowcy.  Przy planowaniu wynagrodzenia należy uwzględnić:

kwotę przeciętnego wynagrodzenia obowiązującą w danym roku,

• liczbę dni pobytu kierowcy za granicą,
• równowartość 60 EUR za dzień pobytu za granicą przyjmowaną do celów ZUS,
• równowartość 20 EUR za dzień pobytu za granicą przyjmowaną do celów PIT,
• ewentualny dodatek za sanitariaty,
• wynagrodzenie zagraniczne za kabotaż i cross-trade,
• strukturę wynagrodzenia zasadniczego i dodatków,
• ryzyko przekroczenia drugiego progu podatkowego,
• wpływ wynagrodzenia na podstawy urlopowe i chorobowe.
• W praktyce można rozważać kilka wariantów wynagrodzenia:
• wynagrodzenie do poziomu przeciętnego wynagrodzenia,
• wynagrodzenie powyżej przeciętnego wynagrodzenia powiększone o równowartość diet wirtualnych do PIT,
• wynagrodzenie powyżej przeciętnego wynagrodzenia powiększone o równowartość diet wirtualnych do ZUS,
• wynagrodzenie powiększone o dodatki zwolnione z podatku, takie jak prawidłowo uregulowany dodatek za sanitariaty.

Każdy z tych wariantów powinien zostać przeliczony indywidualnie. Mechaniczne stosowanie jednej kwoty może prowadzić do błędów w rozliczeniach.

W praktyce przewoźnicy mogą rozważyć także:

• zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów w wysokości 300 zł, jeżeli kierowca złoży oświadczenie, że mieszka poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy,
• wypłatę dodatku za sanitariaty, który od 19 sierpnia 2023 r. może korzystać ze zwolnienia z PIT,
• zastosowanie kwoty wolnej od podatku, jeżeli kierowca złoży formularz PIT-2,
• wypłatę ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej, zwolnionego z PIT i składek ZUS, pod warunkiem prawidłowego ustalenia jego wysokości,
• wypłatę ekwiwalentu za używanie przez pracownika własnych narzędzi, w tym telefonu, jeżeli jest on realnie uzasadniony i właściwie udokumentowany,
• wprowadzenie dodatku za sanitariaty,
• kontrolowanie poziomu wynagrodzenia netto, aby ograniczyć ryzyko nieplanowanego przekroczenia drugiego progu podatkowego.

7. Wypłata wynagrodzenia kierowcy pod stołem – czy to się opłaca ?

Wypłata części wynagrodzenia do ręki, z pominięciem listy płac, jest rozwiązaniem niebezpiecznym i nieopłacalnym. W obecnym stanie prawnym nie tylko naraża pracodawcę na odpowiedzialność wobec ZUS, urzędu skarbowego i Państwowej Inspekcji Pracy, ale często nie daje również realnych korzyści finansowych. W przypadku zgłoszenia takiej praktyki przez pracownika pracodawca może być zobowiązany do zapłaty zaległych składek, podatku dochodowego, odsetek, a w określonych przypadkach także sankcji.

Wypłata pod stołem nie daje również korzyści podatkowej po stronie przedsiębiorcy. Część wynagrodzenia niewykazana na liście płac nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. W efekcie przedsiębiorca może zapłacić wyższy podatek dochodowy oraz wyższą składkę zdrowotną, ponieważ jego dochód podatkowy zostanie sztucznie zawyżony.  Pracodawca, który wypłaca jedynie minimalną część wynagrodzenia oficjalnie, a resztę przekazuje nieformalnie, ogranicza swoje koszty podatkowe, co w praktyce może prowadzić do wyższego obciążenia podatkowego. W wielu przypadkach legalne wykazanie całego wynagrodzenia na liście płac, przy prawidłowym wykorzystaniu ulg i preferencji, jest korzystniejsze niż wypłata w tzw. kopercie.

Podsumowując, próba ucieczki przed składkami i podatkiem przez wypłatę wynagrodzenia poza listą płac może prowadzić do wyższych kosztów, większego ryzyka i poważnych problemów w razie kontroli. Znacznie bezpieczniejszym rozwiązaniem jest prawidłowa optymalizacja wynagrodzenia w ramach dostępnych przepisów.

8. Kierowcy dłużnicy, a pakiet mobilności

W przypadku kierowców posiadających zadłużenie należy zachować szczególną ostrożność. Ukrywanie lub zaniżanie wynagrodzenia w celu ograniczenia potrąceń komorniczych może prowadzić do poważnych konsekwencji dla pracodawcy.

Legalnymi rozwiązaniami mogą być:

• zawarcie porozumienia z wierzycielem lub komornikiem w sprawie spłaty długu,
• skierowanie kierowcy do pracy przy przewozach bilateralnych lub krajowych, jeżeli jest to uzasadnione organizacją pracy,
• prawidłowe rozliczanie potrąceń zgodnie z przepisami Kodeksu pracy i przepisami egzekucyjnymi.

Należy pamiętać, że skierowanie kierowcy do przewozów bilateralnych może mieć wpływ na koszty pracodawcy. Kierowca może nie otrzymywać części dodatków właściwych dla przewozów objętych zasadami delegowania, a pracodawca może utracić część korzyści podatkowych wynikających z pełnego rozliczenia wynagrodzenia.  W przypadku dłużników alimentacyjnych ryzyko jest szczególnie wysokie. Za zaniżanie lub ukrywanie wynagrodzenia dłużnika alimentacyjnego pracodawca może zostać ukarany karą pieniężną.

9. Diety i ryczałty noclegowe (delegacje), a pakiet mobilności

Od 2 lutego 2022 r., w związku ze zmianą art. 21b ust. 1 ustawy o czasie pracy kierowców, kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy.  Oznacza to, że kierowcy wykonujący przewozy międzynarodowe nie otrzymują diet i ryczałtów noclegowych na zasadach właściwych dla klasycznych podróży służbowych. Takie rozwiązanie obowiązywało przed wejściem w życie zmian wynikających z pakietu mobilności, ale od 2 lutego 2022 r. zasady te zostały istotnie zmienione.

Przewóz międzynarodowy to każdy przewóz wykonywany poza terytorium Polski, niezależnie od jego charakteru. Może to być przewóz bilateralny, cross-trade, kabotaż, a także przejazd bez ładunku, jeżeli pozostaje on w związku z przewozem zagranicznym. Do przewozu międzynarodowego należy zaliczyć również krajowe odcinki takiego przewozu. Przykładowo, jeżeli kierowca realizuje przewóz z Warszawy do Berlina, to odcinek krajowy między Warszawą a granicą również jest częścią przewozu międzynarodowego.

Kierowcy wykonujący przewóz międzynarodowy nie otrzymują więc zwrotu kosztów podróży służbowych w postaci diet i ryczałtów noclegowych na zasadach obowiązujących przed 2 lutego 2022 r. Wypłata tego typu świadczeń mogłaby zostać potraktowana jako przychód kierowcy i podlegać składkom oraz podatkowi, niezależnie od nazwy zastosowanej w umowie lub regulaminie.  Należy także wskazać, że ustawa o czasie pracy kierowców dotyczy nie tylko kierowców zatrudnionych na podstawie stosunku pracy, ale również przedsiębiorców osobiście wykonujących przewozy drogowe oraz osób niezatrudnionych przez przedsiębiorcę, lecz wykonujących osobiście przewozy na jego rzecz.Oznacza to, że przepisy ustawy mogą mieć znaczenie również dla osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia, samozatrudnienia oraz dla właścicieli przedsiębiorstw osobiście wykonujących przewozy.

W przypadku samozatrudnionych właścicieli firm lub wspólników spółek cywilnych istnieje możliwość rozliczania diet krajowych i zagranicznych w koszty podatkowe. 

10. Samozatrudnienie, a pakiet mobilności

Osoby samozatrudnione, które nie posiadają własnego pojazdu ani licencji transportowej, nie powinny być automatycznie kierowane do wykonywania przewozów objętych zasadami delegowania, w szczególności cross-trade i kabotażu. W praktyce istnieje ryzyko, że taka osoba zostanie uznana za pracownika, ze wszystkimi konsekwencjami w zakresie prawa pracy, składek ZUS, podatków oraz odpowiedzialności pracodawcy.

Dodatkowo należy pamiętać, że w klasyfikacjach PKD i PKWiU nie funkcjonuje odrębna usługa polegająca wyłącznie na usługowym kierowaniu pojazdem. Taki model współpracy może więc budzić wątpliwości, zwłaszcza jeżeli osoba samozatrudniona wykonuje pracę w sposób podobny do pracownika, korzysta z pojazdu przewoźnika, pracuje pod jego kierownictwem i nie ponosi realnego ryzyka gospodarczego. Należy także pamiętać, że kierowca, który wcześniej był zatrudniony na podstawie umowy o pracę, a następnie przechodzi na własną działalność i wykonuje przewozy dla tej samej firmy, może napotkać ograniczenia podatkowe i składkowe. W szczególności może nie mieć możliwości korzystania z podatku liniowego lub ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jeżeli wykonuje na rzecz byłego pracodawcy czynności odpowiadające czynnościom wykonywanym wcześniej w ramach stosunku pracy. Może również nie mieć prawa do niektórych preferencji składkowych, takich jak ulga na start, jeżeli spełnione są przesłanki wyłączające możliwość ich zastosowania.

W praktyce samozatrudnienie kierowcy powinno być stosowane bardzo ostrożnie. Bezpieczny model współpracy wymaga rzeczywistej samodzielności gospodarczej, własnej organizacji pracy, odpowiedniego zakresu odpowiedzialności oraz braku podporządkowania właściwego dla stosunku pracy.